Preiskovalno – forenzično računovodstvo:

  • preventivno preiskovanje računovodskih informacij in
  • preiskovanje potencialnih računovodskih prevar.

Z zadnjo gospodarsko krizo, kjer so se bistveno spremenile gospodarske in družbene razmere so na dan privreli vsi znaki slabe poslovne kulture kar je razvidno iz občutnega povečanja nedovoljenih dejanj v gospodarski dejavnosti. Pomembno vlogo pri izvedbi teh dejanj ima tudi računovodska dejavnost. Taka dejanja je potrebno preprečevati, odkrivati, preiskovati in odpraviti. Odgovore in rešitve na ta dejanja daje forenzično računovodstvo, ki je novo področje računovodstva v Sloveniji, medtem ko je ta dejavnost računovodstva v svetu že dlje časa prisotna.

Forenzično računovodstvo pomeni posebno vrst preiskovanja in ocenjevanja nedovoljenih poslovnih dogajanj in stanj v različnih organizacijah. Forenzični računovodja presoja resnično (zakonito) in pošteno (moralno) obravnavanje gospodarskih kategorij, njihovo prikazovanje in poročanje o njih za sodne in poslovne potrebe.

Gre za novo dejavnost in novo strokovno opravilo veščakov, v katerem se močno povezujeta poslovno-ekonomska in pravna stroka, zlasti še računovodstvo in revizija, kazensko pravo, materialno pravo in kriminalistika. Opravka imamo s posebno zvrstjo preiskovanja in ocenjevanja (ne)zakonitih in drugače nedovoljenih poslovnih dogajanj in stanj v delovanju pravnih oseb. Težišče tega preiskovanja je na presojanju resničnega in poštenega obravnavanja gospodarskih kategorij v listinah, poslovnih razvidih (knjigah) in računovodskih (s)poročilih za poslovne, sodne in druge potrebe. Gre za (računovodsko) presojanje, ki je namenjeno:

  • preprečevanju in odkrivanju (računovodskih in drugih poslovno-finančnih) prevar pri različnih ravnanjih ter za
  • preiskovanje poslovne skrbnosti različnih subjektov, povezanih s temi ravnanji. Presojanje v okviru forenzičnega računovodstva je namenjeno izražanju neodvisnega in nepristranskega mnenja o možni nevarnosti ali dejanskem obstoju kaznivih ali drugih nedovoljenih ravnanj v poslovanju različnih pravnih oseb.

Forenzično računovodstvo je splošen izraz, ki se uporablja za opis kakršnekoli gospodarske preiskave, ki lahko privede do pravnih ali drugih posledic. Sestavine in naloge, ki bi jih lahko na nedvoumen način pripisali posameznim nosilcem te dejavnosti, niso povsem dorečene in interpretirane, zato je forenzični računovodja v najširšem smislu krovni nosilec te dejavnosti in profesionalni preiskovalec kaznivih in drugih nedovoljenih gospodarskih dejanj. Zraven visoke ravni poslovno-ekonomskega znanja in veščin – posebej so izpostavljena računovodska, revizijska in poslovno-finančna znanja – so potrebna še dodatna znanja in izkušnje s področja preiskovanja gospodarskih prevar ter v tej zvezi tudi vedenja in znanja o kazenskem pravu in metodiki kriminalističnih preiskovanj. Nosilci te dejavnosti so forenzični računovodje, ki se večkrat predstavljajo kot preiskovalni revizorji, preiskovalni računovodje in preiskovalci v sorodnih dejavnostih, ki se s svojim strokovnim znanjem vključujejo v preiskovanje gospodarskih prevar.

Računovodske prevare lahko v osnovi delimo na:

  • napačne navedbe zaradi prevarantskega računovodskega poročanja in
  • napačne navedbe zaradi poneverb sredstev.

V prvem primeru govorimo o napačnih računovodskih poročilih, ki so namenjena zunanjim uporabnikom (lastnikom, bankam, državnim organom, javnosti…), v drugem primeru pa gre za ponarejanje poslovnih knjig oziroma dokumentacije z namenom zakriti krajo sredstev.

Za poslovanje in računovodske izkaze pravnih oseb je odgovorno poslovodstvo, le – to pa ima veliko možnost zaobiti kontrolni sistem s svojimi pooblastili in položajem. V teh primerih notranje kontrole ne delujejo. V tem procesu pa pod pritiski poslovodstva sodelujejo tudi računovodje, saj izdelajo računovodska poročila glede na potrebe zainteresiranih oseb.

Za uporabnike računovodskih poročil vedno obstaja tveganje, da svoje odločitve sprejemajo na podlagi prevarantskih računovodskih poročil, to tveganje se zmanjša, če so izkazi revidirani, vendar je v Sloveniji manjši del pravnih oseb, ki so zakonsko zavezana k revidiranju (srednje in velike gospodarske družbe ter občasno javni sektor – računsko sodišče).

Pogosto so za odločanje pomembni medletni računovodski izkazi, ki praviloma niso revidirani, kar povečuje tveganje nepravilnih odločitev.

Svetovna raziskava (www.acfe.com) za obdobje 2010 – 2012 je prikazala, da je daleč največ prevara zaradi poneverbe sredstev (89%), povprečen poneverjen znesek pa je 120 tisoč ameriških dolarjev, povprečnemu prevarantu pa uspeva v svojem sistemu prevar delovati do treh let.

V izogib prevaram v pravni osebi je potrebno zagotavljati:

  • ažurno, natančno in popolno evidentiranje poslovnih dogodkov na podlagi verodostojnih poslovnih listin,
  • opazovati poslovne transakcije s kupci in dobavitelji ter osebne odnose zaposlenih na področju nabave in prodaje, ki sodelujejo pri transakcijah,
  • fizično varovanje predvsem zalog in drugih vrednejših sredstev,
  • ustrezno raven delitve pristojnosti posameznih zaposlenih s poudarkom na analizi nezdružljivosti ter zagotoviti nemoteno delovanje poslovnih procesov v primeru odsotnosti posameznega zaposlenega (vsak proces mora obvladati na zadovoljivem nivoju še en zaposlenec),
  • jasne delovne – poslovne in računovodske postopke brez dopustitve izjem.

Na tak način bo poslovanje boljše, v subjektu pa ne bo priložnosti za poneverbo sredstev.

Napaka je nenamerna napačna navedba v računovodskih izkazih, ki se lahko zgodi pri zbiranju in obdlovanju podatkov, pri napačni računovodski oceni in pri napačni uporabi računovodskih načel.

Prevara je vsako nelegalno oziroma kaznivo dejanje, ki je po naravi goljufija, utaja ali izraba zaupanja. Takšna dejanja niso odvisna od grožnje z nasiljem ali fizične prisile. Prevare zagrešijo posamezniki ali organizacije, da bi pridobili denar, lastništvo ali storitve, da bi se izognili plačilu ali izgubi storitev ali da bi varovali osebje ali poslovno prednost.

Značilnosti prevare
po Mednarodnih standardih revidiranja (MSR), standard pozna napačne navedbe v računovodskih izkazih, ki lahko izhajajo iz prevare ali napake. Odločujoči dejavnik za razlikovanje med prevaro in napako je v namernosti ali v nenamernosti dejanja, ki povzroči napačno navedbo v računovodskih izkazih. Čeprav je prevara širok pravni pojem, se za namene tega MSR revizor ukvarja s prevarami, ki povzročijo pomembno napačno navedbo v računovodskih izkazih. Za revizorjevo  sta pomembni dve vrsti namerno napačnih navedb. In sicer napačne navedbe zaradi prevarantskega računovodskega poročanja in napačne navedbe zaradi poneverbe sredstev. Čeprav lahko sumi ali v redkih primerih prepozna pojav prevare, se revizor pravno ne opredeljuje ali je dejansko prišlo do prevare. Po Zakonu o revidiranj je revizorjeva dolžnost varovanja zaupnih podatkov, med drugim, ne velja v primeru, da so podatki o poslovanju podjetja potrebni za ugotavljanje destev v kazenskih postopki in predložitev teh podatkov pisno zahteva oziroma naloži pristojno sodišče, ter tudi če iz podatkov, dejstev in okolišin, ki jih je revizijska družba izvedela pri opravljanju revidiranja, in izhaja utemeljen sum, da je bilo storjeno kaznivo dejanje, v zvezi s katerim obstoji dolžnost podati ovadbo. Koliko je bilo tovrstnih prijav slovenskih revizorjev organom pregona?!

Kreativno računovodstvo je tisti del ali vidik računovodenja in računovodskega poročanja, ki obravnava sporne oblike strokovnega ravnanja izvajalcev računovodskih del. Gre za strokovne in/ali moralno oporečne oblike ravnanja računovodje v subjektu, ki z računovodskim znanjem in veščinami priredi računovodske podatke in poročila in na ta način lahko prikrije dejanske dogodke, procese ali stanja ter poslovne izide. Kadar je uporabnik računovodskih informacij na tej podlagi zaveden govorimo o prevarantskem računovodstvu (earnings manageement, creatie accounting, pro-forma earnings).

Kodeks poklicne etike računovodij ne dovoljuje zavestnega sodelovanja  v nobeni zakoniti ali drugače nedovoljeni dejavnosti in tudi ne v tistih poslovnih aktivnosti, ki mečejo slabo luč na poklic računovodje. Toda kljub temu velja ocena, da veliko računovodij s svojim znanjem, poznavanjem podjetniškega polovanja in pod pritiski poslovodstva pripomore k podajanju napačne slike o premoženjsko-finančnem položaju subjekta.